Le groupement de coopération sociale et médico-sociale (GCSMS) dispose d'une capacité juridique à créer et à gérer des emplois selon deux modes :
le recrutement direct sous la forme du salariat ou du contrat de droit public ;
la mise à disposition ou le prêt de main-d'oeuvre.
Les personnels mis par les membres du groupement à la disposition de ce dernier restent régis, selon le cas, par leur contrat de travail, les conventions ou accords collectifs qui leur sont applicables ou leur statut (code de l'action sociale et des familles [CASF], art. R. 312-194-14).
Si le groupement est une personne morale de droit privé, il s'agit d'un prêt de main-d'oeuvre à but non lucratif qui s'effectue dans les conditions posées par l'article L. 125-1 du code du travail.
Dans un groupement de droit public, on parle de mise à disposition. « Le détachement ne sera en revanche pas possible [...] en l'état actuel des textes », précise l'administration (circulaire DGAS du 18 mai 2006). En effet, au contraire de la mise à disposition où le fonctionnaire reste soumis au statut particulier de son corps d'origine, le fonctionnaire détaché est régi par le statut de l'emploi ou du corps d'accueil (loi n° 84-16 du 11 janvier 1984, art. 41 et 45).
En fonction de la nature juridique du groupement, le recrutement du personnel s'effectue sous la forme du salariat ou du contrat de droit public (circulaire DGAS du 18 mai 2006).
Lorsque le groupement est constitué en personne morale de droit public, les règles d'emploi régissant les contractuels de droit public de la fonction publique de l'Etat, territoriale et hospitalière sont applicables aux personnes recrutées par le groupement dans les conditions définies par la convention constitutive (CASF, art. R. 312-194-15). La convention doit préciser le choix de la fonction publique retenue. Ce choix peut s'effectuer au vu de la représentation de chaque fonction publique dans l'ensemble des emplois des adhérents (circulaire DGAS du 18 mai 2006).
Lorsque le groupement est constitué en personne morale de droit privé, ce sont les dispositions du code du travail qui sont applicables.
S'agissant du cas particulier des accueillants familiaux, l'administration précise que le groupement peut les employer directement sous réserve d'obtenir l'accord du président du conseil général du département de résidence de l'accueillant familial (instruction DGAS du 3 août 2007). La loi du 5 mars 2007 instituant le droit au logement opposable et portant diverses mesures en faveur de la cohésion sociale (1) a en effet instauré un statut « salarié » pour les accueillants familiaux employés par des personnes morales. Concrètement, la loi permet à une personne morale de droit privé ou de droit public, « sans que, précise l'exposé des motifs de la loi, celle-ci soit obligatoirement une institution ou un établissement », de salarier les accueillants familiaux qu'elle emploie. Cette mesure, dont les décrets d'application ne sont pas encore parus, fait actuellement l'objet d'une réflexion. Les modalités de mutualisation de la fonction d'employeur par le biais du GCSMS sont ainsi à l'étude (2).
A noter : lorsque les missions du groupement s'articulent autour du partage de personnel entre les différents membres, il n'y a pas lieu de requalifier cette coopération en groupement d'employeurs, lequel est régi par les dispositions du code du travail. « Il est tout à fait possible de créer un [groupement de coopération] social ou médico-social dont la mission sera dédiée à la ressource «emploi». » D'autant plus qu'« aucun code ne renvoie exclusivement au droit du travail pour la constitution d'un groupement dédié à la seule ressource humaine » (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Le groupement de coopération facilite la gestion des ressources humaines en termes d'embauche, d'emploi à plein temps, d'ouverture des horizons professionnels, de possibilité de mettre en place des formations, des plans de carrière plus dynamiques ou de gérer de façon moins coûteuse la masse salariale (partage d'un outil informatique de gestion des paies des effectifs, de calcul des avancements pour les personnels du secteur public hospitalier...) (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Du point de vue du recruteur, l'emploi en GCSMS doit permettre :
un ajustement plus souple de la masse salariale à l'évolution, au volume, aux rythmes ou à la nature de l'activité ;
la constitution d'un « vivier » de compétences élargi ;
une stabilité accrue des ressources humaines disponibles ;
la création d'un espace élargi d'échange des expériences professionnelles entre agents/salariés exerçant sur les différents sites de prise en charge ;
la maîtrise renforcée dans le recrutement et dans la gestion des ressources humaines (efficience des procédures de recrutement, gains de temps), ainsi qu'un potentiel accru de développement et d'ajustement de la formation des personnels.
Le GCSMS présente également de nombreux atouts pour les agents ou les salariés, qu'il est susceptible de fidéliser : renforcement de l'attractivité des métiers et plus grande motivation dans l'emploi grâce à une ouverture des horizons professionnels, une possibilité de développement personnel, de mutation et de formation accrue, assouplissements dans la gestion du temps travaillé (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 5).
En matière d'autorisation, les règles applicables varient selon que le groupement entend :
exercer directement les missions des établissements et services membres ;
exploiter l'autorisation d'un membre ;
ni l'un ni l'autre.
Avec des conséquences sur les modalités de tarification.
Pour exercer directement les missions et les prestations des établissements sociaux et médico-sociaux à la demande de ces membres, le groupement doit obtenir la délivrance d'une autorisation dans les conditions de droit commun (3) (CASF, art. R. 312-194-5).
Il peut s'agir d'un exercice partiel ou total des missions pour le compte de l'un ou de plusieurs des membres. « L'exercice direct des missions s'analyse comme un changement de gestionnaire et une cession partielle ou totale de l'autorisation » (instruction DGAS du 3 août 2007). Deux hypothèses doivent alors être envisagées selon que l'exercice direct des missions par le groupement entraîne ou non une modification de la prise en charge. Dans les deux cas, le GCSMS devient le titulaire de l'autorisation pour la mission exercée directement par ses soins et pour la durée de cet exercice. Au terme de cette mission, l'autorisation revient à son titulaire initial en cas de reprise de celle-ci et sauf désaccord de l'autorité compétente l'ayant délivrée (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Lorsque l'exercice direct des missions par le groupement n'entraîne pas une modification de la prise en charge, l'accord de l'autorité qui a initialement délivré l'autorisation doit être recherché. « C'est dans ce cadre que les autorités compétentes motiveront leur accord à ce changement ou leur désaccord ou useront du délai tacite de droit commun de 2 mois au terme duquel leur silence vaut rejet », explique l'administration (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4). Ce délai de rejet tacite est prévu par l'article 21 de la loi du 12 avril 2000 relative aux droits des citoyens dans leurs relations avec les administrations.
A noter : la réglementation n'ayant fixé le contenu du dossier que dans le cadre d'une demande d'autorisation, l'administration précise que, dans les autres cas de figure, l'autorité détermine les justificatifs nécessaires « en fonction des éléments de circonstance » (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Lorsque l'exercice direct des missions par le groupement entraîne une modification des catégories de bénéficiaires ou une extension de la capacité dans les conditions réglementaires, le projet du groupement s'analyse comme un nouveau projet. Sa demande d'exercice direct des missions équivaut donc à une nouvelle demande d'autorisation avec application de la procédure de droit commun prévue à l'article L. 313-1 du code de l'action sociale et des familles (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 2). Cette demande d'autorisation doit être accompagnée de pièces justificatives dont la liste est fixée à l'article R. 313-3 du même code. L'absence de notification d'une réponse dans le délai de 6 mois vaut rejet de la demande d'autorisation (CASF, art. L. 313-2, al. 4).
L'exploitation par le GCSMS de l'autorisation d'un ou de plusieurs de ses membres s'analyse comme un transfert partiel de gestion ne nécessitant qu'un accord de l'autorité ayant délivré l'autorisation initiale (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 2). Cet accord est réputé tacitement donné au terme d'un délai de 2 mois à compter de la réception de la demande en ce sens (CASF, art. R. 312-194-5, al. 2).
Dans son instruction du 3 août 2007, la DGAS précise que :
le GCSMS exploite l'autorisation sans exercice direct de la prise en charge. Il s'agit, par exemple, de la mise en commun d'équipements particuliers ou de moyens propres à l'un des membres (personnel, restauration, blanchisserie, achats, programmes immobiliers, transport, formation, service de rémunération...) ;
le membre du GCSMS demeure donc le titulaire de l'autorisation.
L'autorité ayant délivré l'autorisation initiale détermine les justificatifs nécessaires « en fonction des éléments de circonstance » (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Il est également possible que la création du GCSMS n'entraîne ni un exercice direct des missions des membres, ni une exploitation de l'autorisation de l'un ou de plusieurs de ses membres. Par exemple, des associations elles-mêmes, et non leurs établissements, peuvent décider de se regrouper afin de créer un outil commun au profit de l'activité autorisée. Dans ce cas, il n'y a pas lieu de requérir l'accord de l'autorité ayant délivré l'autorisation ou une nouvelle autorisation car, selon l'administration, se regrouper en GCSMS relève ici - sous réserve de l'approbation de la convention et de sa publicité au recueil des actes administratifs - de la liberté associative (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Dans le cadre de ses missions définies par l'article L. 312-7 du code de l'action sociale et des familles, un groupement peut également, sur demande de ses membres, créer une nouvelle activité « s'inscrivant pour leurs usagers dans la continuité, la coordination, la complémentarité de l'offre existante ». Dans ce cas, la nouvelle activité s'inscrit dans la procédure d'autorisation de droit commun (dépôt d'un projet, examen par le CROMS, arrêté de création...) (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Après l'élaboration d'un projet de convention et l'intervention des autorités publiques ayant délivré les autorisations aux établissements adhérant au groupement, l'administration identifie une troisième étape fondatrice de la vie du groupement : la tarification des prestations (circulaire DGAS du 18 mai 2006). Le groupement de coopération est tarifé par l'autorité de son siège d'implantation pour l'exercice direct des missions de ses membres et l'exploitation de leur autorisation (instruction DGAS du 3 août 2007).
En application de l'alinéa 3 de l'article R. 312-194-5 du code de l'action sociale et des familles, les prestations fournies par le groupement en cas d'exercice direct des missions des établissements et services membres ou d'exploitation de l'autorisation font l'objet d'une tarification arrêtée conformément au droit commun (c'est-à-dire application des articles L. 314-1 à 314-13 et R. 314-1 à R. 314-204 du même code).
Les tarifs sont facturés et perçus par le groupement. C'est-à-dire que les tarifs sont arrêtés par chaque autorité de tarification des établissements ou services membres du groupement et notifiés directement à ce dernier, lequel « facture » à chaque financeur concerné (circulaire DGAS du 18 mai 2006). Les charges relatives aux prestations de soins auxquelles fait face un groupement dans le cadre de ses missions, notamment celles qui sont délivrées par des professionnels libéraux, relèvent également de cette réglementation, notamment des articles R. 314-138, R. 314-162, R. 314-167 et R. 314-168 du code de l'action sociale et des familles (instruction DGAS du 3 août 2007).
L'arrêté de tarification est établi au non du groupement même en l'absence de modification de la prise en charge (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Le groupement est « tarifé pour l'ensemble des établissements membres en lieu et place de chaque tarification », ce qui lui permet de financer les charges qu'il assume directement, comme les charges de loyer, de transport, de personnel recruté... (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Les charges indirectes (mises à disposition de toute sorte) qui entrent dans le tarif du groupement font l'objet de remboursements à l'établissement membre et apparaissent en produits dans la comptabilité de cet établissement (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
A noter : l'administration souligne que « cette tarification de l'activité du [groupement] entraîne des gains administratifs pour les «tarificateurs» ; pour les membres et les usagers, les économies d'échelle peuvent induire des baisses du tarif et, pour les membres dont les ressources libérées peuvent être redéployées, des gains de productivité et d'amélioration de la prise en charge ». En outre, les provisions désormais réglementées permettent d'avoir un résultat budgétaire équilibré (pas d'excédent) (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Si l'activité est autre, en totalité ou partiellement, la facturation est établie par le groupement et fait l'objet d'un remboursement par le membre adhérent bénéficiaire de la prestation ou du service. « C'est dans le calcul de ses tarifs que l'établissement membre va intégrer cette charge » (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Si le groupement n'engendre pas de coût de fonctionnement, il peut être créé sans apport financier ni participation de ses membres. Lorsqu'il est constitué avec un capital, les apports ne peuvent être représentés ni par des titres négociables ni par des apports en industrie. En revanche, ils peuvent être fournis en espèces sous forme de dotation financière des membres ou en nature sous forme de biens mobiliers ou immobiliers (CASF, art. R. 312-194-11, al. 1).
Les participations des membres aux charges de fonctionnement du groupement consistent en une contribution financière ou une contribution en nature sous forme de mise à disposition de locaux, de matériels ou de personnels. L'évaluation des contributions en nature est faite sur la base de leur coût réel (CASF, art. R. 312-194-11, al. 2).
Les droits des membres sont fixés soit à proportion de leurs apports, soit à proportion de leur participation aux charges de fonctionnement. Dans ce dernier cas, la convention constitutive précise les modalités selon lesquelles les droits peuvent être modifiés en fonction de l'utilisation effective des moyens de fonctionnement par chacun des membres. A défaut d'apports ou de participation, la convention constitutive définit les règles selon lesquelles les droits des membres sont déterminés (CASF, art. R. 312-194-12, al. 1 et 2).
Le nombre des voix attribuées à chacun des membres lors des votes à l'assemblée générale est proportionnel aux droits qui leur sont ainsi reconnus (CASF, art. R. 312-194-12, al. 3). Il appartient aux membres de décider de l'équilibre des pouvoirs, le nombre de voix étant fonction des droits, ceux-ci étant eux-mêmes fonction des apports. Aussi des apports supplémentaires pour atteindre un égal partage des droits et obligations peuvent-ils être envisagés (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Les membres sont tenus des dettes du groupement dans la proportion de leurs droits (CASF, art. R. 312-194-12, al. 4). Ils ne sont pas solidaires entre eux des dettes de chacun (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Les actions du groupement réalisées au profit d'un seul de ses membres sont financées par celui-ci sur le budget correspondant (CASF, art. L. 312-7, al. 10).
Le budget du groupement est voté en équilibre (CASF, art. R. 312-194-13, al. 1).
Lors de la clôture de l'exercice, le résultat est affecté dans les conditions définies par le régime comptable auquel est soumis le groupement (CASF, art. R. 312-194-13, al. 2). Lorsque le groupement est soumis aux règles de la comptabilité privée, le résultat peut être réparti dans des conditions définies par la convention constitutive. A défaut, le résultat excédentaire est affecté en tout ou en partie à la constitution de réserves, à la couverture des charges de fonctionnement de l'exercice suivant ou au financement des dépenses d'investissement. Le résultat déficitaire est reporté ou prélevé sur les réserves (CASF, art. R. 312-194-13, al. 3).
Les membres du GCSMS sont, chaque année, sollicités pour verser leur contribution, conformément au budget voté. Le groupement peut disposer de recettes ou de ressources extérieures résultant notamment de prestations fournies à des tiers, par le biais de contrats qu'il conclut pour son propre compte avec eux (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Les règles comptables applicables à un groupement de coopération sociale et médico-sociale diffèrent selon qu'il est constitué sous la forme d'une personne morale de droit public ou de droit privé. Et, à l'intérieur de ces deux catégories, elles varient également suivant que le groupement exerce ou n'exerce pas directement les missions d'au moins un des établissements membres.
Pour ceux qui exercent directement les missions d'un établissement membre, « afin qu'il n'y ait aucune ambiguïté en matière de hiérarchie des normes comptables, l'article R. 312-194-16 précise que les groupements de coopération de droit privé relèvent du plan et de l'instruction comptables des établissements et services sociaux et médico-sociaux privés (et non du plan comptable général ou du plan comptable associatif), tandis que les groupements de coopération de droit public relèvent, eux, du plan et de l'instruction comptables des établissements et services sociaux et médico-sociaux public (M 22) », expliquait la direction générale de l'action sociale dans sa circulaire du 18 mai 2006.
Depuis cette date, le Conseil national de la comptabilité (CNC) a, dans un avis du 4 mai 2007, remis en cause les règles comptables applicables aux établissements sociaux et médico-sociaux privés. Alors qu'ils étaient jusque-là tenus d'appliquer l'instruction comptable M 21 bis (4), le CNC a décidé qu'ils devaient appliquer l'instruction M 22 pour les exercices ouverts au 1er janvier 2007 (5).
Un avis que la DGAS a décidé de suivre, indiquant en août 2007 que l'instruction M 22 rénovée serait applicable à tous les établissements et services sociaux et médico-sociaux, qu'ils soient de statut public ou privé à but non lucratif - à l'exception des foyers de jeunes travailleurs et des établissements ou services gérés en régie directe par une administration de l'Etat -, ainsi qu'aux unités de soins de longue durée (USLD) qui ne sont pas en budget annexe d'un établissement public de santé (6).
Les plans comptables applicables aux établissements et services sociaux et médico-sociaux publics et privés ont ensuite été mis à jour respectivement par deux arrêtés du 10 et 12 décembre 2007 (7).
Le groupement de coopération constitué sous la forme d'une personne morale de droit public qui n'exerce pas directement les missions d'un établissement membre est soumis aux dispositions du décret n° 62-1587 du 29 décembre 1962 portant règlement général sur la comptabilité publique relative aux établissements publics à caractère industriel et commercial dotés d'un agent comptable (sauf dispositions réglementaires particulières prévues pour les GCSMS). Il s'agit de l'instruction M 9-5. Dans ce cas, l'agent comptable, nommé par arrêté du ministre chargé du budget, assiste à l'assemblée générale du groupement (CASF, art. R. 312-194-16, al. 1).
Si le groupement exerce directement les missions d'un établissement, il est soumis aux règles budgétaires et comptables propres aux établissements publics sociaux et médico-sociaux fixées aux articles R. 314-64 à R. 314-74 du code de l'action sociale et des familles (CASF, art. R. 312-194-16, al. 2). Le plan comptable applicable est fixé par l'arrêté du 10 décembre 2007, les arrêtés des 15 décembre 2006 et 2 février 2007 qui fixaient la liste des comptes obligatoirement ouverts dans le budget et la comptabilité des établissements et services sociaux et médico-sociaux publics étant abrogés. Les GCSMS doivent donc appliquer l'instruction M 22 dont la version rénovée « sera publié(e) en annexe d'un arrêté à la suite de son passage en avril devant le CNC », a indiqué la direction générale de l'action sociale aux ASH.
« Les groupements de droit public où sont présents des collectivités, leurs établissements ou leurs groupements peuvent voir leurs comptes contrôlés par la chambre régionale des comptes en application des articles L. 211-4 et L. 211-6 du code des juridictions financières » (instruction DGAS du 3 août 2007, annexe 4).
Lorsque le groupement de coopération est une personne morale de droit privé qui n'exerce pas directement les missions d'un établissement, sa comptabilité est tenue et sa gestion assurée selon les règles du droit privé (CASF, art. R. 312-194-16, al. 3).
S'il exerce directement les missions d'un établissement, les dispositions des articles R. 314-80 à R. 314-100 du code de l'action sociale et des familles lui sont applicables (CASF, art. R. 312-194-16, al. 4).
S'il exerce directement les missions d'un établissement et comprend parmi ses membres un organisme à but lucratif ou non habilité à recevoir des bénéficiaires de l'aide sociale, ce sont les dispositions des articles R. 314-101 à R. 314-104 qui sont applicables (CASF, art. R. 312-194-16, al. 5).
Dans les deux derniers cas, le groupement fait application du plan et de l'instruction comptable des établissements et services sociaux ou médico-sociaux privés prévus aux articles R. 314-5 et R. 314-81 du code de l'action sociale et des familles (CASF, art. R. 312-194-16, al. 6). Le plan comptable applicable est celui fixé par l'arrêté du 12 décembre 2007, les arrêtés du 19 décembre 2005, du 19 avril 2006 et du 19 décembre 2006 étant abrogés. « Les GCSMS vont appliquer [...] la M 22 bis », selon des informations communiquées aux ASH par la DGAS, qui précise : « la M 22 bis c'est la M 22 sauf pour certains comptes 10, 11, 18 et de classe 5, ces derniers appliquant les règles du plan comptable associatif ou les dispositions du [code de l'action sociale et des familles] sur les placements financiers et les comptes de liaison ».
Les groupements de coopération de droit privé sont par ailleurs soumis aux dispositions du code du commerce (code du commerce, art. L. 612-1 et suivants et R. 612-1 et suivants) applicables aux personnes morales de droit privé non commerçantes ayant une activité économique dont le nombre de salariés, le montant hors taxe du chiffre d'affaires ou les ressources et le total du bilan dépassent, pour au moins deux de ces critères, certains seuils. Ils sont notamment tenus de nommer un commissaire aux comptes (voir encadré ci-contre).
L'instruction de la DGAS du 3 août 2007 (annexe 3) récapitule l'état du régime fiscal dont relève le GCSMS en s'appuyant sur les dispositions communiquées par le ministère des Finances.
Les services rendus à leurs adhérents par les groupements constitués par des personnes physiques ou morales exerçant une activité exonérée de taxe sur la valeur ajoutée (TVA), ou pour laquelle elles n'ont pas la qualité d'assujetti, sont exonérés de cette taxe à condition qu'ils concourent directement et exclusivement à la réalisation de ces opérations exonérées ou exclues du champ d'application de la TVA et que les sommes réclamées aux adhérents correspondent exactement à la part leur incombant dans les dépenses communes (code général des impôts [CGI], art. 261 B).
L'exonération concerne les GCSMS constitués par des personnes physiques ou morales exerçant une activité exonérée ou pour laquelle elles n'ont pas la qualité d'assujetti à la TVA (c'est-à-dire lorsqu'elles sont hors du champ d'application de la taxe en application de l'article 256 B du code général des impôts). Elle est également admise si les membres du GCSMS sont redevables de la TVA pour certaines de leurs opérations, à condition néanmoins que le pourcentage des recettes taxables par rapport aux recettes totales soit inférieur à 20 %.
L'article 261 B du code général des impôts n'exonère de TVA que les prestations de services à l'exclusion, par conséquent, des livraisons de biens.
Les services rendus par le GCSMS doivent remplir trois conditions tenant respectivement à la qualité du client, à l'utilisation qui est faite du service et au mode de rémunération :
les services doivent être rendus aux adhérents du groupement. Toutefois, lorsque le groupement propose également des services à des tiers, l'exonération de TVA pour les services rendus aux adhérents est maintenue sous certaines conditions ;
les services doivent être directement nécessaires à l'activité des membres du GCSMS. Les prestations destinées à la satisfaction de besoins privés des membres sont exclues de l'exonération, en particulier les opérations de restauration ou d'hébergement, les ventes à consommer sur place d'aliments ou de boissons, la mise à disposition de moyens, en personnel ou en matériel, destinés à la satisfaction des besoins privés des membres ;
les sommes réclamées aux membres du groupement en contrepartie des services qui leur sont rendus doivent correspondre exactement à la part leur incombant dans les dépenses communes et ne pas présenter un caractère forfaitaire. Les charges communes peuvent inclure la provision pour congés payés.
A retenir également : la taxe sur les salaires doit être acquittée sur les rémunérations versées aux personnels concourant à l'exécution des services rendus.
Etant un groupement de droit, le GCSMS peut lui-même être membre d'un autre groupement de droit ou de fait. Dès lors, il peut constituer un groupement de fait avec chacun de ses membres qui met à sa disposition des personnels ou des matériels (biens mobiliers ou immobiliers). Chaque groupement de fait doit être formalisé dans une convention écrite, cette condition étant réputée satisfaite si la convention constitutive du GCSMS prévoit la nature et les modalités de ces mises à disposition.
La mise à disposition est exonérée de TVA à condition d'être facturée à un prix qui n'excède pas le montant exact des frais engagés. Le remboursement des sommes réclamées au groupement ne doit pas présenter un caractère forfaitaire. Autre impératif : la mise à disposition doit être réalisée pour les besoins des opérations non soumises à la TVA réalisées par un GCSMS.
Sont redevables de la taxe sur les salaires, à raison des rémunérations versées aux salariés à l'égard desquels ils ont la qualité d'employeur, les personnes ou organismes qui ne sont pas assujettis à la TVA ou qui l'ont été sur moins de 90 % de leur chiffre d'affaires ou de leurs recettes de l'année précédente (y compris l'ensemble des subventions qui ne sont pas soumises à la TVA) (CGI, art. 231, 1).
Cette règle s'applique aussi bien lorsque leurs opérations n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur les salaires que lorsqu'elles en sont exonérées.
La taxe sur les salaires est assise sur les rémunérations ou sommes versées par le GCSMS aux travailleurs salariés à l'égard desquels il a la qualité d'employeur, en contrepartie ou à l'occasion du travail. Il s'agit d'une manière générale de l'assiette retenue pour le calcul des cotisations dues au régime général de sécurité sociale ou, pour les salariés relevant de régimes spéciaux de sécurité sociale, qui serait retenue po